1、 企業(yè)賬簿所列“固定資產(chǎn)用地”來源分析土地按規(guī)定作為固定資產(chǎn)單獨(dú)計(jì)價(jià)。在現(xiàn)行的小企業(yè)會計(jì)制度中,除下列情況外,小企業(yè)應(yīng)當(dāng)對所有固定資產(chǎn)計(jì)提折舊:已提足折舊仍在使用的固定資產(chǎn);按規(guī)定作為固定資產(chǎn)單獨(dú)計(jì)價(jià)的土地?,F(xiàn)行《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第4號--固定資產(chǎn)》第14條:企業(yè)應(yīng)當(dāng)對全部固定資產(chǎn)計(jì)提折舊。但已提足折舊仍在使用的固定資產(chǎn)和由估價(jià)師單獨(dú)核算的土地除外?,F(xiàn)行《三項(xiàng)會計(jì)制度》有關(guān)規(guī)定中提到的“按規(guī)定單獨(dú)計(jì)價(jià)為固定資產(chǎn)的土地”的由來,很多會計(jì)人員和稅務(wù)人員并不清楚。根據(jù)筆者的研究,歷史上有三次“固定資產(chǎn)—土地”在企業(yè)賬簿上掛牌。第一次是1950年中國資本主義工商業(yè)的社會主義改造。1950年12月,國務(wù)院財(cái)政經(jīng)濟(jì)委員會頒布了《私營企業(yè)財(cái)產(chǎn)重估和資本調(diào)整辦法》。按照規(guī)定,全國民營企業(yè)在1950年12月31日辦理年度決算后,將對其全部財(cái)產(chǎn)(包括資產(chǎn)和負(fù)債)進(jìn)行重估,調(diào)整資本金。當(dāng)時(shí),單獨(dú)計(jì)價(jià)的土地被納入“固定資產(chǎn)—土地”,而無形資產(chǎn)只包括商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、專利權(quán)等,不包括土地。第二次是1951年第一次全國性的資產(chǎn)和資本核查。1951年6月,財(cái)政經(jīng)濟(jì)委員會下發(fā)了《關(guān)于核定國有企業(yè)財(cái)產(chǎn)清算資金的決定》,規(guī)定國有企業(yè)的資產(chǎn)和資金應(yīng)當(dāng)重新登記。為做好資產(chǎn)和驗(yàn)資結(jié)束后第一個(gè)會計(jì)年度的全國決算工作,國務(wù)院于1955年1月31日印發(fā)了《國有企業(yè)決算報(bào)告編制寄送辦法》?!掇k法》第四章(資產(chǎn)評估)第二十八條規(guī)定:“列入資產(chǎn)負(fù)債表的除土地以外的各類固定資產(chǎn),其價(jià)值為原價(jià)和折舊;原價(jià)列示于資產(chǎn)側(cè),折舊列示于負(fù)債側(cè)?!奔{入資產(chǎn)負(fù)債的土地價(jià)值,應(yīng)當(dāng)按照《國有企業(yè)資產(chǎn)清理估價(jià)暫行辦法》第八條的規(guī)定,“即資產(chǎn)方的“固定資產(chǎn)—土地”應(yīng)當(dāng)按照估價(jià)列示,并相應(yīng)計(jì)入固定基金。三是1993年第五次全國資產(chǎn)和資本清查。其主要任務(wù)之一是對所有國有企業(yè)占用的土地進(jìn)行考核評估,逐步建立國有土地基準(zhǔn)價(jià)格體系?!敦?cái)政部關(guān)于國有企業(yè)資產(chǎn)和驗(yàn)資中土地評估財(cái)務(wù)處理的通知》規(guī)定:過去單獨(dú)作為固定資產(chǎn)入賬的土地,評估后按照確認(rèn)和批準(zhǔn)的價(jià)值調(diào)整賬面價(jià)值,按調(diào)整后的賬面價(jià)值單獨(dú)入賬,不計(jì)提折舊。調(diào)整后的土地賬面價(jià)值高于原賬面價(jià)值的,經(jīng)同級資產(chǎn)評估機(jī)構(gòu)和財(cái)政部門批準(zhǔn),作為國家投資單獨(dú)計(jì)入資本公積金。通過行政劃撥無償取得的土地,經(jīng)同級資產(chǎn)評估機(jī)構(gòu)和財(cái)政部門批準(zhǔn),企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照確認(rèn)的價(jià)值增加固定資產(chǎn)和國家資本公積金。20世紀(jì)80年代末以來,國有企業(yè)改革不斷深化,改革中出現(xiàn)了兼并、合并、分立、收購、出售、拍賣、股權(quán)重組、資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓、破產(chǎn)重組、債轉(zhuǎn)股、股權(quán)轉(zhuǎn)讓等多種形式的重組,資產(chǎn)(包括土地)進(jìn)行評估,大部分資產(chǎn)單獨(dú)評估。由于會計(jì)人員對相關(guān)政策的誤解和稅務(wù)人員的模糊引導(dǎo),一些企業(yè)從自身利益出發(fā),將已計(jì)入房屋、建筑物原值的土地價(jià)值,按評估中單獨(dú)反映的土地價(jià)值,從房屋原值中剔除,列為“無形資產(chǎn)—土地使用權(quán)”,或按評估結(jié)果將房屋、建筑物原值與反映價(jià)值的土地價(jià)值分開分別在“固定資產(chǎn)”上,從而達(dá)到少交房產(chǎn)稅和企業(yè)所得稅的目的。這是錯(cuò)誤的。首先,從我國的土地管理體制來看。從1950年政府頒布的《土地改革法》(1987年11月24日全國人大常委會批準(zhǔn)),到1988年七屆全國人大一次會議通過的《憲法修正案》,我國實(shí)行了土地自由使用制度,土地使用權(quán)不斷提高沒有市場也沒有價(jià)格。在此期間,長期使用土地只需繳納少量的征地補(bǔ)償費(fèi)。因此,同期會計(jì)制度也規(guī)定,征地補(bǔ)償費(fèi)計(jì)入工程造價(jià),作為“固定資產(chǎn)”計(jì)入房屋建筑物原值,反映房地產(chǎn)與土地相結(jié)合的房地產(chǎn)的自然屬性。1988年憲法修正案刪除了憲法第十條第四款“禁止出租土地”的規(guī)定,增加了“依照法律規(guī)定可以轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)”的規(guī)定。同年12月,第七屆全國人民代表大會常務(wù)委員會根據(jù)憲法修正案通過了《關(guān)于修改土地管理法的決定》。在《土地管理法》中,刪除了“禁止出租土地”的內(nèi)容,增加了“國有土地使用權(quán)和集體所有的土地可以依法轉(zhuǎn)讓”和“國家依法實(shí)行國有土地有償使用制度”的內(nèi)容。從此,土地使用權(quán)就有了市場價(jià)值。2004年8月,十屆全國人大常委會第十一次會議通過了《土地管理法》,明確終止了國家機(jī)關(guān)、軍事、城市基礎(chǔ)設(shè)施和公益性用地。第二,從我國會計(jì)制度的角度。1950年3月,財(cái)政經(jīng)濟(jì)委員會下發(fā)《關(guān)于制定統(tǒng)一會計(jì)制度的指示》,要求中央企業(yè)主管部門為各部門制定統(tǒng)一的會計(jì)制度。1950年7月試行的《中華人民共和國重工業(yè)部企業(yè)和經(jīng)濟(jì)事業(yè)單位統(tǒng)一會計(jì)制度》,是新中國第一部統(tǒng)一的會計(jì)制度。1950年底,中央各部門基本完成了本部門會計(jì)制度的起草和報(bào)批工作。這些會計(jì)制度被認(rèn)為是中國統(tǒng)一會計(jì)制度的雛形。根據(jù)形勢的發(fā)展,1951年對1950年會計(jì)制度進(jìn)行了修訂。1952年10月,根據(jù)蘇聯(lián)專家的建議,在財(cái)政部的領(lǐng)導(dǎo)下,對全國各行業(yè)統(tǒng)一核算制度再次進(jìn)行了修改。在此期間,國家對國有企業(yè)實(shí)行計(jì)劃管理。國有企業(yè)作為國家計(jì)劃的執(zhí)行者,已經(jīng)成為計(jì)劃部門的附屬物。建國初期特殊的經(jīng)濟(jì)政治環(huán)境要求國有企業(yè)制定統(tǒng)一的國民經(jīng)濟(jì)核算制度。企業(yè)需要固定資產(chǎn),由國家按計(jì)劃無償劃撥(含土地)。國有企業(yè)的資產(chǎn)分為流動資產(chǎn)和固定資產(chǎn)。沒有無形資產(chǎn),資本為國家投資(包括流動資本和固定資本)。加上舊政府遺留下來的官僚資本沒收制度,原來是把土地價(jià)值反映在固定資產(chǎn)中,新取得的土地是無償取得的,因此在核算時(shí)不必把價(jià)值作為資產(chǎn)來計(jì)算。你知道嗎
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