一、生產(chǎn)企業(yè)退運(yùn)，補(bǔ)繳免抵退稅額的處理

生產(chǎn)企業(yè)出口貨物跨年度發(fā)生退關(guān)退運(yùn)，如果出口貨物已申報(bào)辦理免抵退稅的，應(yīng)當(dāng)依照規(guī)定補(bǔ)繳已辦理免抵退稅額。對(duì)補(bǔ)繳的免抵退稅額不得計(jì)入營業(yè)成本，應(yīng)當(dāng)紅字貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(出口退稅)”科目，貸記“銀行存款”等科目，相當(dāng)于列作進(jìn)項(xiàng)稅額予以抵扣;同時(shí)將免抵退稅不得免征和抵扣稅額從成本中轉(zhuǎn)回，紅字借記“以前年度損益調(diào)整”科目，紅字貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出)”科目。

例1，某紡織公司屬于可以出口退(免)稅申報(bào)后提供出口收匯核銷單的生產(chǎn)企業(yè)，具有增值稅一般納稅人資格。2011年10月，公司以一般貿(mào)易方式出口棉布一批，出口離岸價(jià)5130002.96元，征稅率17%，退稅率16%。該筆出口貨物當(dāng)月取得出口報(bào)關(guān)單退稅聯(lián)和電子信息，公司2011年11月辦理免抵退稅申報(bào)，單證信息齊全，計(jì)算免抵退稅額820800.47元，其中出口退稅420000元、免抵稅額400800.47元。2012年3月，公司發(fā)生退關(guān)退運(yùn)，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)通知公司依照規(guī)定補(bǔ)繳免抵退稅款。

2011年10月出口銷售時(shí)

借：應(yīng)收賬款5130002.96

貸：主營業(yè)務(wù)收入——出口5130002.96

2011年10月計(jì)算轉(zhuǎn)出不予免征和抵扣稅額

借：營業(yè)成本51300.03

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出)51300.03

2011年11月計(jì)算辦理出口退稅和免抵稅額

借：其他應(yīng)收款——應(yīng)收出口退稅420000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅額)400800.47

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(出口退稅)820800.47。

2012年3月退運(yùn)沖減出口銷售

借：應(yīng)收賬款-5130002.96

貸：以前年度損益調(diào)整-5130002.96。

同時(shí)沖減出口銷售成本，會(huì)計(jì)處理略。

2012年3月轉(zhuǎn)回不予免征和抵扣稅額

借：以前年度損益調(diào)整-51300.03

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出)-51300.03。

2012年3月補(bǔ)繳免抵退稅額

應(yīng)補(bǔ)繳免抵退稅額=5130002.96×16%=820800.47(元)

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(出口退稅)-820800.47

貸：銀行存款820800.47

對(duì)退運(yùn)的出口銷售額，生產(chǎn)企業(yè)應(yīng)在增值稅申報(bào)表上用負(fù)數(shù)填寫第七欄“免抵退辦法出口貨物銷售額”;對(duì)補(bǔ)繳的免抵退稅額，生產(chǎn)企業(yè)應(yīng)當(dāng)用負(fù)數(shù)填列第十五欄“免抵退貨物應(yīng)退稅額”;對(duì)轉(zhuǎn)回的免抵退稅不得免征和抵扣稅額，生產(chǎn)企業(yè)應(yīng)當(dāng)用負(fù)數(shù)填列在增值稅納稅申報(bào)表附列資料(表二本期進(jìn)項(xiàng)稅額明細(xì))第十八欄“免抵退稅辦法出口貨物不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”。

二、生產(chǎn)企業(yè)出口貨物由于適用免征增值稅政策而補(bǔ)繳免抵退稅額的處理

生產(chǎn)企業(yè)已申報(bào)辦理出口退(免)稅的貨物跨年度按照規(guī)定可以適用免征增值稅政策的，應(yīng)當(dāng)依照規(guī)定全額補(bǔ)繳免抵退稅額。對(duì)于補(bǔ)繳的免抵退稅額應(yīng)當(dāng)如何處理?

第一種辦法，生產(chǎn)企業(yè)應(yīng)當(dāng)將補(bǔ)繳的免抵退稅額紅字貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(出口退稅)”科目，貸記“銀行存款”等科目;同時(shí)按照當(dāng)期免稅出口銷售額計(jì)算劃分轉(zhuǎn)出相應(yīng)進(jìn)項(xiàng)稅額，雖然補(bǔ)繳免抵退稅額符合哪里來哪里去的會(huì)計(jì)處理要求，但是免抵退稅額紅字記入“應(yīng)交增值稅(出口退稅)”科目貸方，實(shí)質(zhì)上就列作了進(jìn)項(xiàng)稅額予以抵扣，這不符合出口免稅不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的原則，同時(shí)當(dāng)期出口貨物相應(yīng)進(jìn)項(xiàng)稅額(即補(bǔ)繳的免抵退稅額)不屬于不可劃分的進(jìn)項(xiàng)稅額，不應(yīng)當(dāng)適用計(jì)算劃分轉(zhuǎn)出進(jìn)項(xiàng)稅額辦法。

第二種辦法，生產(chǎn)企業(yè)應(yīng)當(dāng)將補(bǔ)繳的免抵退稅額紅字貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(出口退稅)”科目，貸記“銀行存款”等科目，這屬于出口免稅貨物直接可區(qū)分的進(jìn)項(xiàng)稅額，應(yīng)當(dāng)直接作進(jìn)項(xiàng)轉(zhuǎn)出處理，借記“以前年度損益調(diào)整”科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出)”科目。從簡便出發(fā)，生產(chǎn)企業(yè)出口貨物適用免稅政策，其補(bǔ)繳的免抵退稅額應(yīng)當(dāng)直接計(jì)入成本，不得紅字貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(出口退稅)”科目。

筆者贊同第二種辦法。

例2，某紡織公司屬于可以出口退(免)稅申報(bào)后提供出口收匯核銷單的生產(chǎn)企業(yè)，具有增值稅一般納稅人資格。2011年10月，公司以一般貿(mào)易方式出口棉布一批，出口離岸價(jià)5130002.96元，征稅率17%，退稅率16%。該筆出口貨物當(dāng)月取得出口報(bào)關(guān)單退稅聯(lián)和電子信息，公司2011年11月辦理免抵退稅申報(bào)，單證信息齊全，計(jì)算免抵退稅額820800.47元，其中出口退稅420000元、免抵稅額400800.47元。2012年7月，公司仍然未收匯核銷，不能提供出口收匯核銷單，依照規(guī)定公司可以適用免征增值稅政策。因而公司2012年8月辦理出口貨物免稅申報(bào)手續(xù)，同時(shí)依照規(guī)定補(bǔ)繳已辦理的免抵退稅額。

2012年8月補(bǔ)繳免抵退稅額

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(出口退稅)-820800.47

貸：銀行存款820800.47

由于適用免征增值稅政策，將補(bǔ)繳的免抵退稅額計(jì)入營業(yè)成本

借：以前年度損益調(diào)整820800.47

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出)820800.47

值得注意的是，由于出口貨物適用免征增值稅政策，因而其免抵退稅不得免征和抵扣稅額不得再從成本中轉(zhuǎn)回。

對(duì)適用免征增值稅政策的出口銷售額，生產(chǎn)企業(yè)應(yīng)在增值稅申報(bào)表上用負(fù)數(shù)填寫第七欄“免抵退辦法出口貨物銷售額”，同時(shí)在第八欄“免稅貨物及勞務(wù)銷售額”和第九欄“其中：免稅貨物銷售額”填寫;對(duì)補(bǔ)繳的免抵退稅額，生產(chǎn)企業(yè)應(yīng)當(dāng)用負(fù)數(shù)填列第十五欄“免抵退貨物應(yīng)退稅額”;對(duì)計(jì)入成本的補(bǔ)繳免抵退稅額，由于沒有直接對(duì)應(yīng)的欄目，因而生產(chǎn)企業(yè)可以填列在增值稅納稅申報(bào)表附列資料(表二本期進(jìn)項(xiàng)稅額明細(xì))第十四欄“免稅貨物用”。

三、生產(chǎn)企業(yè)出口貨物由于適用征收增值稅政策而補(bǔ)繳免抵退稅額的處理

生產(chǎn)企業(yè)已申報(bào)辦理退(免)稅的出口貨物，跨年度依照規(guī)定應(yīng)當(dāng)適用征收增值稅政策而補(bǔ)繳免抵退稅額的，生產(chǎn)企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照補(bǔ)繳的免抵退稅額紅字貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(出口退稅)”科目，貸記“銀行存款”等科目;將以前申報(bào)的免抵退稅不得免征和抵扣稅額沖回，紅字借記“以前年度損益”等科目，紅字貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出)”科目;計(jì)提銷項(xiàng)稅額，借記“以前年度損益”等科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)”科目。

例3，某紡織公司屬于可以出口退(免)稅申報(bào)后提供出口收匯核銷單的生產(chǎn)企業(yè)，具有增值稅一般納稅人資格。2011年10月，公司以一般貿(mào)易方式出口棉布一批，出口離岸價(jià)5130002.96元，征稅率17%，退稅率16%。該筆出口貨物當(dāng)月取得出口報(bào)關(guān)單退稅聯(lián)和電子信息，公司2011年11月辦理免抵退稅申報(bào)，單證信息齊全，計(jì)算免抵退稅額820800.47元，其中出口退稅420000元、免抵稅額400800.47元。2012年7月，公司仍然未收匯核銷，不能提供出口收匯核銷單，公司2012年8月未辦理出口貨物免稅申報(bào)手續(xù)，因此2012年9月公司這筆出口貨物依照規(guī)定應(yīng)當(dāng)適用征收增值稅政策，同時(shí)依照規(guī)定補(bǔ)繳已辦理的免抵退稅額。

2012年9月適用征收增值稅政策計(jì)提銷項(xiàng)稅額

銷項(xiàng)稅額=5130002.96÷(1+17%)×17%=745385.05(元)

借：以前年度損益調(diào)整745385.05

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)745385.05

2012年9月補(bǔ)繳免抵退稅額

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(出口退稅)-820800.47

貸：銀行存款820800.47

2012年9月將免抵退稅不得免征和抵扣稅額從成本中轉(zhuǎn)回

借：以前年度損益調(diào)整-51300.03

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出)-51300.03

應(yīng)納增值稅=745385.05-820800.47-51300.03=-126715.45(元)，當(dāng)月該筆出口貨物應(yīng)納增值稅額為零，留抵稅額126715.45元。

對(duì)適用征收增值稅政策的出口銷售額，生產(chǎn)企業(yè)應(yīng)在增值稅申報(bào)表上用負(fù)數(shù)填寫第七欄“免抵退辦法出口貨物銷售額”，同時(shí)在第一欄“按適用稅率征稅貨物及勞務(wù)銷售額”和第二欄“其中：應(yīng)稅貨物銷售額”填寫;對(duì)計(jì)提的銷項(xiàng)稅額，生產(chǎn)企業(yè)應(yīng)當(dāng)在增值稅申報(bào)表第十一欄“銷項(xiàng)稅額”欄目填寫，同時(shí)在增值稅納稅申報(bào)表附列資料(表一)第三欄“開具普通發(fā)票”填寫;對(duì)補(bǔ)繳的免抵退稅額，生產(chǎn)企業(yè)應(yīng)當(dāng)用負(fù)數(shù)填列第十五欄“免抵退貨物應(yīng)退稅額”;對(duì)轉(zhuǎn)回的免抵退稅不得免征和抵扣稅額，生產(chǎn)企業(yè)應(yīng)當(dāng)用負(fù)數(shù)填列在增值稅納稅申報(bào)表附列資料(表二本期進(jìn)項(xiàng)稅額明細(xì))第十八欄“免抵退稅辦法出口貨物不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”。

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