出口商品外銷收入的確認(rèn)包括入賬時間和入賬金額兩方面，其確認(rèn)的正確與否將直接影響出口退稅的所屬期和退稅額計算的準(zhǔn)確性，從而對出口退稅管理工作產(chǎn)生重要影響。其中相關(guān)制度規(guī)定不統(tǒng)一，造成各企業(yè)對外銷收入的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)不同。

(一)企業(yè)會計準(zhǔn)則銷售收入的確定

根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第14號——收入》規(guī)定，銷售商品收入同時滿足下列條件的，才能予以確認(rèn)：(1)企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方;(2)企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對已售出的商品實施有效控制;(3)收入的金額能夠可靠地計量;(4)相關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè);(5)相關(guān)的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本能夠可靠地計量。上述確認(rèn)條件中對外銷收入確認(rèn)最有意義的是第一條和第三條。

(二)稅法對應(yīng)稅商品收入實現(xiàn)條件的規(guī)定

稅法對應(yīng)稅商品收入的確認(rèn)沒有原則性規(guī)定，但作了列舉式的解釋。《增值稅暫行條例》規(guī)定，應(yīng)稅商品外銷收入的實現(xiàn)，也即納稅義務(wù)行為的時間，具體根據(jù)納稅人銷售結(jié)算方式不同來確認(rèn)：(1)采取直接收款方式銷售商品，不論商品是否發(fā)出，均為收到銷售款或取得索取銷售款的憑據(jù)，并將提貨單交給買方的當(dāng)天;(2)采取托收承付和委托銀行收款方式銷售商品，為發(fā)出商品并辦妥托收手續(xù)的當(dāng)天;(3)采取賒銷和分期收款方式銷售商品，為按合同約定的收款日期的當(dāng)天;(4)采取預(yù)收貨款方式銷售商品，為商品發(fā)出的當(dāng)天;(5)委托其他納稅人代銷商品，為收到代銷單位銷售的代銷清單的當(dāng)天;(6)視同銷售商品行為，為商品移送的當(dāng)天。

(三)出口商品應(yīng)退稅收入申報時間的規(guī)定

根據(jù)國家稅務(wù)總局《出口商品退(免)稅管理辦法》的規(guī)定，出口企業(yè)自營出口和代理出口的商品，可在商品報關(guān)出口并在財務(wù)上做銷售后，憑有關(guān)憑證按月申報退(免)稅。目前，我國對企業(yè)出口商品外銷收入的入賬時間規(guī)定：企業(yè)出口商品不論以何種方式報關(guān)出口，均以取得提單并向銀行辦妥交單手續(xù)的日期作為出口商品外銷收入的實現(xiàn)時間。

二、出口商品外銷收入確認(rèn)的會計處理

外銷收入是企業(yè)出口退(免)稅的主要依據(jù)。外銷收入不管以何種方式成交，最后都要以離岸價為依據(jù)進行核算和辦理出口退(免)稅，因此，除正常的銷貨款外，外銷收入的確認(rèn)還與外匯匯率確定、國外運、保、傭的沖減、出口商品退運等密切相關(guān)。

(一)入賬時間及依據(jù)

企業(yè)出口業(yè)務(wù)就其貿(mào)易性質(zhì)不同，主要有一般貿(mào)易進料加工復(fù)出口貿(mào)易、來料加工復(fù)出口貿(mào)易、國內(nèi)深加工結(jié)轉(zhuǎn)貿(mào)易等，不同的貿(mào)易方式其外銷收入確認(rèn)也不同。

(1)企業(yè)自營出口，水論是海、陸、空出口，均以取得運單并向銀行辦理交單后作為出口外銷收入的實現(xiàn)。外銷收入的入賬金額一律以離岸價(FOB價)為基礎(chǔ)，以離岸價以外價格條件成交的出口商品，其發(fā)生的國外運輸保險及傭金等費用支出，均應(yīng)作沖減外銷收入處理。

(2)委托外貿(mào)企業(yè)代理出口，應(yīng)以收到外貿(mào)企業(yè)代辦的運單和向銀行交單后作為收入的現(xiàn)實。入賬金額與自營出口相同，支付給外貿(mào)企業(yè)的代理費應(yīng)作為出口產(chǎn)品銷售費用處理，不得沖減外銷收入。

(3)來料加工復(fù)出口，以收到成品出運運單和向銀行交單后作為收入的實現(xiàn)。入賬金額與自營出口相同。按外商來料的原輔料是否作價，在核算來料加工復(fù)出口的商品外銷收入時，對不作價的，按工繳費收入入賬;作價的，按合約規(guī)定的原輔料款及工繳費入賬。對外商投資企業(yè)委托其他企業(yè)加工收回后復(fù)出口的，按現(xiàn)行出口商品退(免)稅規(guī)定，委托企業(yè)可向主管出口退稅的稅務(wù)機關(guān)申請出具來料加工免稅證明，由受托企業(yè)在收取委托企業(yè)加工費時據(jù)以免征增值稅。

(4)國內(nèi)深加工結(jié)轉(zhuǎn)，也稱間接出口，是國內(nèi)企業(yè)以進料加工貿(mào)易方式進口原材料加工商品后報關(guān)結(jié)轉(zhuǎn)銷售給境內(nèi)加工企業(yè)。由國內(nèi)企業(yè)深加工后再復(fù)出口的一種貿(mào)易方式。其外銷收入的確認(rèn)與內(nèi)銷大致相同。

(二)外匯匯率的確定

企業(yè)出口商品不論以何種外幣結(jié)算，凡中國人民銀行公布有外匯匯率的，均按財務(wù)制度規(guī)定的匯率直接折算成人民幣金額登記有關(guān)賬簿。企業(yè)可以采用當(dāng)月1日或當(dāng)日的匯率作為記賬匯率(一般為中間價)，確定后報主管稅務(wù)機關(guān)備案，在一個年度內(nèi)不得調(diào)整。

(三)支付國外費用

主要包括國外運費，國外保險費、國外傭金、“免抵退”企業(yè)國外費用的處理。

(1)國外運費。企業(yè)出口商品常用的成交方式有FOB、CW(CFR)、CIF三種，此外還有FAS、FCA、CPT、CIP、DAF、DES、DEQ、DDU、DDP等。

(2)國外保險費費。業(yè)收到保險公司送來的出口運輸保險單或聯(lián)合發(fā)票副本及保險費結(jié)算清單時，按實際支付的保險費金額沖減出口銷售收入，以外幣支付的與支付海運費的處理相同。

(3)同外傭金。支付方法有兩種，一是議付傭金，即出口后在向銀行議付信用證時，由銀行按規(guī)定傭金率在結(jié)匯款中代扣后，支付給國外客戶。另一種是出口方在收妥全部貨款后，將傭金另行匯付國外。企業(yè)在支付傭金后，應(yīng)按實際支付金額沖減出口外銷收入，以外幣支付的與上述處理方法相同。

(4)“免抵退”企業(yè)國外費用的處理。企業(yè)出口商品必須以離岸價(FOB價)為計稅依據(jù)計算“免抵退”稅。若出口商品采用到岸價(CIF)或成本加運費(CNF)成交并記賬的，企業(yè)可先根據(jù)實際記賬收入申報辦理免稅申報手續(xù)。當(dāng)期支付的國外運費、保險費、傭金一律沖減外銷收入，但不參與平時的免抵退稅計算。而在一定時點(通常在年末)對其進行結(jié)算調(diào)整免抵退稅。對出口業(yè)務(wù)較少的企業(yè)，也可將國外運保傭與每筆銷售對應(yīng)起來(可以提運單號或出口發(fā)票號為關(guān)聯(lián))進行免稅申報，即每一筆免稅明細(xì)申報后跟一筆運、保、傭沖減的記錄(負(fù)數(shù)反映，調(diào)賬標(biāo)志為“國外費用沖減”)，此時該沖減記錄參與不予抵扣稅額的計算，年終不再調(diào)整。

(四)出口銷售退回商品

出口銷售后，如因特殊原因，經(jīng)雙方協(xié)定同意，退回原貨或另換新貨，應(yīng)分別不同情況進行賬務(wù)處理。(1)對已同意全部退還的商品，業(yè)務(wù)部門在收到對方提運單時，應(yīng)即交由儲運部門辦理接貨及驗收、入庫等手續(xù)，財會部門應(yīng)憑退貨通知單按原出口金額沖減出口外銷收入。對退貨的原出口運保費和傭金，應(yīng)按原沖銷金額作調(diào)增出口銷售收入處理;退貨所發(fā)生的運保費，如是對方負(fù)擔(dān)的不作處理，由我方承擔(dān)的經(jīng)批準(zhǔn)后作營業(yè)外支出處理。(2)退回調(diào)換商品，不論部分或全部，除應(yīng)先按上述方法處理外，在重新發(fā)貨時。應(yīng)按重新出口處理。如果調(diào)換的是品種數(shù)量且成本相同的商品，在退回入庫及調(diào)換商品發(fā)運時，也可簡化處理。對退回的商品作增加產(chǎn)成品處理，對調(diào)換發(fā)運的商品作發(fā)出產(chǎn)成品處理，不對出口銷售進行調(diào)整。但調(diào)換發(fā)運商品如發(fā)生國外運保傭的，對退貨的原出口運保傭應(yīng)調(diào)出作為營業(yè)外支出處理。同時調(diào)增出口外銷收入。(3)跨年度發(fā)生的出口銷售退回應(yīng)通過“以前年度損益調(diào)整”進行核算，調(diào)減以前年度利潤在“利潤分配——未分配利潤”中支出，調(diào)增上年度利潤在按規(guī)定繳納所得稅后增加“利潤分配——未分配利潤”。

(五)銷售賬簿的設(shè)置

企業(yè)應(yīng)根據(jù)出口業(yè)務(wù)設(shè)置自營出口銷售明細(xì)賬、委托代理出口銷售明細(xì)賬、來料加工出口銷售明細(xì)賬、深加工結(jié)轉(zhuǎn)出口銷售明細(xì)賬，一般采用多欄式賬頁記載外銷收入有關(guān)情況，內(nèi)、外銷必須分別記賬，按不同征稅率和退稅率分賬頁分別核算出口外銷收入，并在摘要欄內(nèi)詳細(xì)記載每筆出口銷售和運保傭沖減的詳細(xì)情況，以便國稅機關(guān)審核出口退(免)稅。

三、企業(yè)外銷收入確認(rèn)的建議

出口企業(yè)是在收齊了裝箱單、發(fā)票、報關(guān)單，并辦妥交單手續(xù)后確認(rèn)外銷收入的，而不是根據(jù)會計準(zhǔn)則的要求按成交方式來確認(rèn)外銷收入。無論是外貿(mào)公司還是生產(chǎn)企業(yè)都普遍存在出口收入入賬滯后的問題，這主要有以下三方面原因：企業(yè)出口業(yè)務(wù)流程與會計、稅務(wù)規(guī)定不一致;企業(yè)內(nèi)部管理關(guān)系未理順，各部門間銜接不連貫;企業(yè)過分追求穩(wěn)健性原則以及對會計政策的誤解也是一個因素。為解決上述問題，應(yīng)做到以下幾點：

(一)加強對新準(zhǔn)則等制度的學(xué)習(xí)

新準(zhǔn)則和新制度對外銷收入的會計處理進行了改進，對于會計人員而言，認(rèn)識、掌握、運用稅法和新準(zhǔn)則需要一定的時間，企業(yè)應(yīng)提供會計人員培訓(xùn)的機會，讓其學(xué)習(xí)新準(zhǔn)則等制度，更新原有會計觀念，強化核算技能，做到與時俱進。

(二)規(guī)范出口銷售額的確認(rèn)

出口企業(yè)出口商品的銷售額，以出口發(fā)票計算的離岸價為準(zhǔn)。企業(yè)出口商品，必須以出口發(fā)票上的離岸價為計稅依據(jù)計算“免抵退”稅額，若出口商品采用離岸價以外價格成交并記賬的，當(dāng)期支付的國外運費、保險費、傭金要沖減當(dāng)期出口銷售額。

(三)明確外銷收入的確認(rèn)

由于金融危機的影響，政府關(guān)于出口退稅的政策不斷出臺，造成很多企業(yè)在出口的過程中消息不對稱，并未享受到應(yīng)有的福利，也容易喪失不同企業(yè)聞的可比性。對此，相關(guān)部門應(yīng)對外銷收入的確認(rèn)有更詳細(xì)的歸納，注意分清應(yīng)該計入和不應(yīng)該計入出口退稅的范圍，進而做出清楚的說明。雖然企業(yè)會計準(zhǔn)則作了列舉性規(guī)定，但還需要進一步規(guī)范。