全資子公司向母公司劃轉資產

(1)滿足條件下的特殊性稅務處理

40號公告規定，100%直接控制的母子公司之間，子公司向母公司按賬面凈值劃轉其持有的股權或資產，子公司沒有獲得任何股權或非股權支付。母公司按收回投資處理，或按接受投資處理，子公司按沖減實收資本處理。母公司應按被劃轉股權或資產的原計稅基礎，相應調減持有子公司股權的計稅基礎。

該種資產劃轉模式是全資子公司向母公司劃轉資產，也是國有企業無償劃轉資產的一種常見處理模式，也是企業急需的在政策上要解決的問題。這種劃轉模式若適用于特殊性稅務處理也同樣需要滿足合理的商業目的、劃轉前后股權架構要求、12個月內不改變實質經營活動要求并且會計上不做損益處理等條件，劃出方劃出的資產有溢價的可以暫時不確認所得，將劃出資產的計稅基礎結轉到劃入方。

但是，作為劃入方的母公司需要做以下特殊的稅務處理：

1.40號公告規定“母公司按收回投資處理，或按接受投資處理”。這種稅務處理與企業會計處理有著非常大的差異，。這個業務從我遇到的中央企業案例來看，母公司的賬務處理很簡單，就是借資產，貸資本公積，會計上并不確認為收回投資或者接受投資。這種處理模式應該是屬于企業所得稅思維下的屬性認定，把子公司給母公司的資產視同母公司收回投資或者接受投資處理，稅法和會計上的思路和差異還是很大。按照這里規定的收回投資處理，應該是屬于收回投資中的“特殊性稅務處理”，即不能夠按照34號公告規定的收回投資的所得稅處理方式來確認所得或者損失，也就是說這種收回投資暫不確認所得和損失，用這種企業所得稅思想做出的“會計分錄”就是借資產，貸長投。

2.40號公告規定“母公司應按被劃轉股權或資產的原計稅基礎，相應調減持有子公司股權的計稅基礎”，企業在這種業務做賬時并沒有沖減長投的賬面價值，而是增加了所有者權益。按照40號公告的規定，母公司還需要進行稅法和會計差異的調整，會計上沒有沖減長投的賬面價值，但是稅收上的計稅基礎已經減少，未來在轉讓股權、減資撤資和清算的情況下，這種差異造成的稅法和會計的差異就會體現出來，這也無形當中給企業和稅務機關的后續管理帶來了比較大的風險和工作量。但是，按照稅收上的這種思路可能把長投的計稅基礎給沖減成負數，例如母公司對子公司出資1億元，子公司凈資產為5億元，子公司將價值1.5億元的資產劃轉給母公司，則按照政策規定將會出現長投的計稅基礎為-0.5億元。稅收上的計稅基礎能為負數嗎?

這種思路下的稅務處理雖然和企業的具體會計處理有著一定的差異，但是從法人稅制以及與正常減資的所得稅待遇的一致性等角度來考慮還是有必要性的，否則將會造成稅收負擔的不公平和企業所得稅的流失。

(2)不滿足特殊性稅務處理條件下的稅務處理

40號公告規定，子公司應按原劃轉完成時股權或資產的公允價值視同銷售處理;母公司應按撤回或減少投資進行處理。

不滿足條件的稅務處理也比較清晰，確切的說應該是子公司按照分配資產處理，即分兩步走，第一步視同銷售把資產賣掉，第二步把賣掉的錢給母公司做資產分配，沖減所有者權益;母公司則按照撤回或者減少投資處理，具體的處理方式按照國家稅務總局公告2011年第34號的規定執行，即把分回的資產拆分為投資成本和留存收益，若有剩余則也應該確認為所得。

【上海**電子股權劃轉案例】

**飛樂音響股份有限公司(以下簡稱：本公司)于2015年5月6日收到第一大股東上海**電子(集團)有限公司《關于上海**電子(集團)有限公司無償劃撥國有股權事項的通知》，該通知的主要內容如下：上海**電子(集團)有限公司董事會已審議通過，同意將上海**電子(集團)有限公司公司所持有的**飛樂音響股份有限公司21.85%的股權無償劃轉予控股股東上海儀電(集團)有限公司，雙方已簽署股權劃轉協議。上述無償劃轉完成后，**飛樂音響股份有限公司實際控制人未發生變更。**電子為**集團的全資子公司。

本案屬于典型的全資公司向母公司劃轉資產案例，劃出方是全資公司**電子，劃入方是母公司**集團。在股權機構上可以滿足109號規定的條件。

如果同時滿足以下條件則可以適用于特殊性稅務處理：1.**集團在取得股票后連續12個月內不改變實質經營活動，并且在12個月內不轉讓取得的股票;2.**電子在會計上不確認為損益，即沖減所有者權益(資本公積)和減少資產;3.**集團在會計上也不確認為損益以，即增加資產和所有者權益(資本公積);4.劃轉后12個月內**電子還應該是**集團的全資子公司。若能夠適用于特殊性稅務處理，**電子不確認為資產轉讓所得，**集團取得的股票的計稅基礎按照原計稅基礎確認。同時，**集團應該按照取得劃轉股票的計稅基礎沖減其對**電子的長期股權投資的計稅基礎。

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