一、非貨幣性交易會計(jì)處理存在的缺陷

(一)在確認(rèn)換入資產(chǎn)入賬價(jià)值方面存在的缺陷

非貨幣性交易準(zhǔn)則規(guī)定：1.在不涉及補(bǔ)價(jià)的情況下，換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值，加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)，作為換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值;2.在涉及補(bǔ)價(jià)的情況下，支付補(bǔ)價(jià)的，應(yīng)以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值，加上補(bǔ)價(jià)和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)，作為換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值;收到補(bǔ)價(jià)的，應(yīng)以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值，減去補(bǔ)價(jià)，加上應(yīng)確認(rèn)的收益，加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)，作為換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值。

上述換入的資產(chǎn)如為存貨的，按上述規(guī)定確定的入賬價(jià)值，還應(yīng)減去可抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額。

上述規(guī)定的主要缺陷在于，當(dāng)換出資產(chǎn)的公允價(jià)值低于換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值的情況下，如果還按換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值作為計(jì)算換入資產(chǎn)入賬價(jià)值的基礎(chǔ)，其結(jié)果必定是所確認(rèn)的換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值偏高，違背了謹(jǐn)慎性原則。

(二)在確認(rèn)補(bǔ)價(jià)收益方面存在的缺陷

非貨幣性交易準(zhǔn)則規(guī)定：在收到補(bǔ)價(jià)的情況下，應(yīng)確認(rèn)的收益按下列公式計(jì)算：

應(yīng)確認(rèn)的收益=補(bǔ)價(jià)-補(bǔ)價(jià)÷?lián)Q出資產(chǎn)公允價(jià)值×換出資產(chǎn)賬面價(jià)值

此公式的缺陷有二：一是只考慮扣除補(bǔ)價(jià)所含的成本，沒有考慮扣除補(bǔ)價(jià)所含的稅金及附加，這樣計(jì)算，會將收益擴(kuò)大化，不符合謹(jǐn)慎性原則的要求;二是只確認(rèn)收益而不確認(rèn)損失，也不符合謹(jǐn)慎性原則的要求。

(三)在認(rèn)定存貨公允價(jià)值方面存在的缺陷

非貨幣性交易準(zhǔn)則給公允價(jià)值的定義是：指公平交易中，熟悉情況的交易雙方，自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或債務(wù)清償?shù)慕痤~。根據(jù)此定義，公允價(jià)應(yīng)等于交換價(jià)。如果換出的非貨幣性資產(chǎn)是存貨，其公允價(jià)應(yīng)包含增值稅，因?yàn)閾Q出存貨方是以含稅價(jià)與另一方進(jìn)行資產(chǎn)交換的。存貨的公允價(jià)應(yīng)由存貨的計(jì)稅價(jià)格與增值稅銷項(xiàng)稅額組成。存貨的計(jì)稅價(jià)格為同期同類存貨的售價(jià)或最近時(shí)期的售價(jià)。存貨的交換價(jià)格即公允價(jià)格，包含存貨的計(jì)稅價(jià)格，但并不等于存貨的計(jì)稅價(jià)格。

二、修正方法

(一)確認(rèn)換入資產(chǎn)入賬價(jià)值存在缺陷的修正方法

1.在不涉及補(bǔ)價(jià)的情況下，如果換出資產(chǎn)的公允價(jià)值高于其賬面價(jià)值，換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值=換出資產(chǎn)賬面價(jià)值+應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi);如果換出資產(chǎn)的公允價(jià)值低于其賬面價(jià)值，換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值=換出資產(chǎn)的公允價(jià)值+應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)，換出資產(chǎn)的允允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額，確認(rèn)為當(dāng)期損失。

2.在涉及補(bǔ)價(jià)的情況下，如果換出資產(chǎn)的公允價(jià)值高于其賬面價(jià)值，支付補(bǔ)價(jià)的，換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值=換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值+支付的補(bǔ)價(jià)+應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi);收到補(bǔ)價(jià)的，換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值=換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值+支付的相關(guān)稅費(fèi)-收到的補(bǔ)價(jià)+應(yīng)確認(rèn)的收益。如果換出資產(chǎn)的公允價(jià)值低于其賬面價(jià)值，支付補(bǔ)價(jià)的，換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值=換出資產(chǎn)的公允價(jià)值+支付的補(bǔ)價(jià)+應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi);收到補(bǔ)價(jià)的，換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值=換出資產(chǎn)的公允價(jià)值-收到的補(bǔ)價(jià)+支付的相關(guān)稅費(fèi);換出資產(chǎn)的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值之間的差額，確認(rèn)為當(dāng)期損失。

上述換入的資產(chǎn)如為存貨的，按上述方法確定的入賬價(jià)值，還應(yīng)減去可抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額。

(二)針對補(bǔ)價(jià)收益確認(rèn)方面存在缺陷的修正方法

1.與補(bǔ)價(jià)有關(guān)的稅金及附加包括增值稅、營業(yè)稅、消費(fèi)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加，現(xiàn)分別說明如下：(1)如果換出的資產(chǎn)是存貨，根據(jù)《增值稅暫行條例》規(guī)定，應(yīng)按存貨的計(jì)稅價(jià)格計(jì)算增值稅銷項(xiàng)稅額。因此，收到的補(bǔ)價(jià)里包含有增值稅銷項(xiàng)稅額。(2)如果換出的資產(chǎn)屬應(yīng)稅固定資產(chǎn)，根據(jù)《增值稅暫行條例》規(guī)定，納稅人銷售自己使用過的應(yīng)稅固定資產(chǎn)，無論其是增值稅一般納稅人或小規(guī)模納稅人，一律按4%的征收率減半征收增值稅。但如果同時(shí)具備以下三個(gè)條件可免予征收增值稅：①屬于企業(yè)固定資產(chǎn)目錄所列貨物;②企業(yè)按固定資產(chǎn)管理，并確已使用過的貨物;③銷售價(jià)格不超過其原值的貨物。因此，收到的補(bǔ)價(jià)可能包含有應(yīng)交增值稅。(3)如果換出的資產(chǎn)屬于消費(fèi)稅納稅范圍的資產(chǎn)，按《消費(fèi)稅暫行條例》規(guī)定，應(yīng)交納消費(fèi)稅。因此，收到的補(bǔ)價(jià)里包含有消費(fèi)稅。(4)如果換出的資產(chǎn)是無形資產(chǎn)或不動產(chǎn)，按《營業(yè)稅暫行條例》規(guī)定，應(yīng)交納營業(yè)稅。因此，收到的補(bǔ)價(jià)里包含有營業(yè)稅。(5)依據(jù)城市維護(hù)建設(shè)稅法及行政法規(guī)，以上非貨幣性交易中，凡需繳納增值稅、消費(fèi)稅、營業(yè)稅的納稅人，均需繳納城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加。因此，收到的補(bǔ)價(jià)里還包含有城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加。

2.在確認(rèn)補(bǔ)價(jià)收益時(shí)，應(yīng)扣除補(bǔ)價(jià)里所包含的應(yīng)交稅金及附加。

3.只有在換出資產(chǎn)的公允價(jià)值高于換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的情況下，才需要確認(rèn)補(bǔ)價(jià)收益。其公式為：

應(yīng)確認(rèn)的收益=〔換出資產(chǎn)的公允價(jià)值-換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值-增值稅銷項(xiàng)稅額和應(yīng)交營業(yè)稅、消費(fèi)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅及教育費(fèi)附加〕÷?lián)Q出資產(chǎn)公允價(jià)值×收到的補(bǔ)價(jià)。

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