應(yīng)當(dāng)坦率地說，歷來的財(cái)務(wù)報(bào)表都是以“凈利潤”來代表公司業(yè)績的，而且是唯一的主流指標(biāo)，這是個(gè)已經(jīng)持續(xù)了近百年的“騙局”：會(huì)計(jì)界沒法正面回答公司“賺了多少錢”之類的真實(shí)問題，只好虛構(gòu)出“凈利潤”這樣的替代指標(biāo)，它什么也代表不了，什么也說明不了，卻可以用來搪塞世人的提問，自欺欺人。可悲的是，由于“凈利潤是個(gè)筐，什么都可以往里裝”，無從驗(yàn)證是對(duì)是錯(cuò)，這一特點(diǎn)反而有利于會(huì)計(jì)造假，云遮霧罩之下，人們無從看清公司的真面目，也就難免上當(dāng)受騙。

“兵熊熊一個(gè)，將熊熊一窩”，主流指標(biāo)一旦為假，無論我們主觀上是否想造假，現(xiàn)代財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)難免整體淪落為“造假行當(dāng)”的命運(yùn)。更可悲的是，由于長期以來的“假戲真做”，形成了籍此“謀生”乃至于“謀利”的眾多既得利益者，如果要重新構(gòu)造現(xiàn)代財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)，徹底革除其積弊，必然要觸動(dòng)了許多人的“奶酪”，會(huì)遭遇極大阻力，而小修小補(bǔ)又無濟(jì)于事，形成進(jìn)退兩難的局面。筆者的判斷是，歷史上形成的謬誤同樣需要時(shí)間來沖走，隨著越來越多的人們認(rèn)清“凈利潤”的弊端，不再把它當(dāng)回事，因各種利益牽制而無法改革的現(xiàn)代財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)只能自生自滅，最終為社會(huì)所徹底拋棄。

作為當(dāng)前的“內(nèi)賬”，作為未來必然取財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)而代之的“備胎”，現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)的底線是必須真實(shí)和客觀，不能重蹈財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的覆轍。所以，我們要先知道現(xiàn)代財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)是怎樣造假的，有哪些手法和規(guī)律，才有可能反其道而行之，設(shè)法重現(xiàn)云消霧散的藍(lán)天。

一、簡說財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算的理念

會(huì)計(jì)上在記錄一家剛開業(yè)公司的情況時(shí)，肯定要反映兩個(gè)互相關(guān)聯(lián)的問題。

第一個(gè)問題是：辦公司所需要的資源屬于誰的?

剛開辦時(shí)，就是公司所有者自己投入的資本，稱為“原始股東權(quán)益”。在公司成立后，可能向銀行等債權(quán)人借款，稱為“負(fù)債”。

第二個(gè)問題是：這些資源用在哪里了?

剛開辦時(shí)，當(dāng)然是存在銀行戶頭里。但隨后就會(huì)轉(zhuǎn)化為其它形式，例如用銀行存款買回原材料，將原材料投放到生產(chǎn)過程中，等等。會(huì)計(jì)上記錄這種轉(zhuǎn)換，是靠業(yè)務(wù)之間的金額傳遞來完成的。例如，用1000元購100公斤原料，就把銀行存款減少1000元，這些原材料登記為1000元;后來，其中有80公斤原料投入生產(chǎn)，就根據(jù)單價(jià)計(jì)算出，對(duì)應(yīng)于80公斤原料的金額是800元，然后把原材料登記為減少800元，生產(chǎn)成本登記為增加800元……

這種以實(shí)際交易價(jià)格為基準(zhǔn)的處理規(guī)則川“歷史成本原則”，不管公司資源形式如何轉(zhuǎn)換變化，金額如何傳遞，總金額肯定是不變的，而且容易從發(fā)票、銀行票據(jù)、進(jìn)倉單和領(lǐng)料單等原始單據(jù)來驗(yàn)證其真實(shí)性。

綜合以上的兩個(gè)方面，就可以確立反映任意一個(gè)時(shí)點(diǎn)狀態(tài)的會(huì)計(jì)恒等式：

資產(chǎn)=負(fù)債+業(yè)主權(quán)益(1)

不過，公司是在不斷地運(yùn)作中，經(jīng)過某些生產(chǎn)經(jīng)營業(yè)務(wù)，貨幣資金會(huì)比原來更多。假設(shè)直接成本800元的庫存商品賣出，收到了1200元。結(jié)果是，屬于“資產(chǎn)”的銀行存款增加1200元，而同屬于“資產(chǎn)”的庫存商品只減少了800元，兩者相抵后，“資產(chǎn)”一方多出了400元，會(huì)計(jì)恒等式兩邊就不再相等，平衡被破壞了。

可以設(shè)想在等式右邊，“業(yè)主權(quán)益”下有個(gè)“未分配利潤”賬戶，對(duì)它也增記400元，這樣既在左方表現(xiàn)貨幣資金400元的增加額，同時(shí)也在右方解釋了這400元的性質(zhì)，“未分配利潤”是已經(jīng)賺到手的錢，屬于業(yè)主的權(quán)益，只是股東還沒有以現(xiàn)金股利形式拿走而已。這樣理解的結(jié)果，會(huì)計(jì)恒等式又達(dá)到平衡了。

銀行存款1200-庫存商品800=未分配利潤400(2)

但這還不夠，會(huì)計(jì)還要滿足更詳細(xì)的數(shù)據(jù)需求，要回答“這些錢是如何賺到的?”這一類的問題。這從資產(chǎn)的本期增加額上是看不出來的，因?yàn)樨泿刨Y金有三大來源，除了自己賺到的以外，可能還有股東新增投資和銀行新發(fā)放貸款也混雜在內(nèi);如果只看“未分配利潤”的本期增加額，也看不出這錢從哪里賺到的，因?yàn)樗皇亲詈蟮目偨Y(jié)果。

考察會(huì)計(jì)恒等式，等號(hào)右邊表現(xiàn)公司的資金是由誰提供的，如股東、銀行等，可稱為“資金來源”;左邊表現(xiàn)公司的資金占用在何種項(xiàng)目上，如銀行存款，庫存商品等，可稱為“資金占用”，那么，會(huì)計(jì)恒等式可以改寫為：

資金占用=資金來源(3)

會(huì)計(jì)的習(xí)慣做法是，當(dāng)需要得到某種數(shù)據(jù)時(shí)，就為此專門開設(shè)一個(gè)賬戶進(jìn)行統(tǒng)計(jì)歸集，簡捷地得到該數(shù)據(jù)以后，再讓這個(gè)賬戶回歸到零的狀態(tài)。不妨設(shè)想用新設(shè)的“收入”來核算從生產(chǎn)經(jīng)營所收到的錢，在還沒有結(jié)清為零時(shí)，先視同為“資金來源”類;也用新設(shè)的“費(fèi)用”來核算生產(chǎn)經(jīng)營所要開支的錢，在還沒有結(jié)清為零時(shí)，先視同為“資金占用”類，那么在金額上就有：

本期收入一本期費(fèi)用=本期未分配利潤(4)

其中，“收入”和“費(fèi)用”是可以細(xì)分為各種明細(xì)賬戶的，例如，收入可以劃分為“主營業(yè)務(wù)收入”和“其他業(yè)務(wù)收入”等，費(fèi)用也可以劃分為“主營業(yè)務(wù)成本”和“其他業(yè)務(wù)成本”等。有了這些專門開設(shè)的賬戶，就可以很方便地回答“錢是從哪里賺來的”這一類問題了。例如，主營業(yè)務(wù)賺到的錢就是“主營業(yè)務(wù)收入”高于“主營業(yè)務(wù)成本”的部分。

根據(jù)以上分析，(3)的具體內(nèi)容可以擴(kuò)展為：

資產(chǎn)+費(fèi)用=負(fù)債+業(yè)主權(quán)益+收入(5)

其中，在“收入”類和“費(fèi)用”類賬戶是過渡性的，在每月月末完成歸集任務(wù)后，都要把當(dāng)前余額結(jié)轉(zhuǎn)到屬于“業(yè)主權(quán)益”類的“未分配利潤”中，根據(jù)“本期收入本期費(fèi)用”算出“本期未分配利潤”，自已則還原到“清零”后的狀態(tài)。盡管此時(shí)又從(5)式回歸為(1)式的純粹狀態(tài)了，重要的是借助于這一過程，我們已經(jīng)能夠回答“錢從哪里賺到”之類的問題了。大致地說，(1)式是編制資產(chǎn)負(fù)債表的依據(jù)，(4)是編制利潤表的依據(jù)，(5)式則是全部會(huì)計(jì)賬務(wù)處理的依據(jù)。

二、部分典型業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理

上節(jié)描述的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算基本原理，可以說是完全成立，不證自明的，那為什么還會(huì)發(fā)生造假，并達(dá)到當(dāng)今“無法無天”的地步呢?

關(guān)鍵在于，對(duì)這些會(huì)計(jì)概念是怎么定義或理解的?或者說，它們包含了哪些具體的項(xiàng)目?從現(xiàn)金流診斷的角度來分析，是因?yàn)樵谪?cái)務(wù)會(huì)計(jì)具體的理解和操作中，出現(xiàn)了各種各樣的偏離現(xiàn)金和歷史成本的誤差，時(shí)至今日已經(jīng)積重難返了，所謂“冰凍三尺，非一日之寒”是也。為便于追蹤，我們先在“部分典型業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理結(jié)果”(表1)中列舉一些典型業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理，該表的每一橫行包含了一份記賬憑證的內(nèi)容，數(shù)字縱列的合計(jì)數(shù)就是各項(xiàng)目的當(dāng)前余額。并通過分析，揭示其中某些會(huì)計(jì)處理的偏頗之處。

1.股東投資。增記貨幣資金，增記實(shí)收資本。

2向銀行借款。增記貨幣資金，增記負(fù)債。

3.購置廠房設(shè)備。增記長期資產(chǎn)，減記貨幣資金。

4.對(duì)外股權(quán)投資。增記長期資產(chǎn)，減記貨幣資金。

5.購買原材料。增記原材料，減記負(fù)債(可以抵扣應(yīng)交增值稅)，減記貨幣資金。

6.領(lǐng)料投產(chǎn)。增記生產(chǎn)成本，減記原材料。

7.發(fā)放生產(chǎn)工薪。增記生產(chǎn)成本，減記貨幣資金。

8.產(chǎn)品完工入庫。增記庫存商品，減記生產(chǎn)成本。

9.現(xiàn)金銷售商品。增記貨幣資金，增記收入，增記負(fù)債(應(yīng)交增值稅)。

10.賒賬銷售商品。增記應(yīng)收款項(xiàng)(應(yīng)收賬款或應(yīng)收票據(jù))，增記收入，增記負(fù)債(應(yīng)交增值稅)。

11.商品轉(zhuǎn)銷售成本。增記費(fèi)用(主營業(yè)務(wù)銷售成本)，減記庫存商品。

12.投資地產(chǎn)。增記長期資產(chǎn)(投資性房地產(chǎn))，減記貨幣資金。

13.地產(chǎn)價(jià)值提升。增記長期資產(chǎn)(投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng))，增記收入。

14.計(jì)提折舊。減記長期資產(chǎn)(累計(jì)折舊)，增記費(fèi)用(折舊費(fèi))。

15.子公司宣布股利。增記應(yīng)收款項(xiàng)(應(yīng)收股利)，增記收入。

16.收入清零。統(tǒng)計(jì)目前的收入余額，減記收入，增記未分配利潤。

17.費(fèi)用清零。統(tǒng)計(jì)目前的費(fèi)用余額，減記費(fèi)用，減記未分配利潤。

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